Уставный капитал - это сумма, зафиксированная в учредительных документах организации, прошедших государственную регистрацию.
Уставный капитал определяет минимальный размер имущества юридического лица, гарантирующего интересы его кредиторов. Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операция по увеличению уставного капитала.
Уставный капитал акционерного общества
Уставный капитал акционерного общества (ст. 99 ГК РФ) составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами.
Не допускается освобождение акционера от обязанности оплаты акций общества.
В соответствии со ст. 34 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее - Закон № 208-ФЗ) оплата акций, распределяемых среди учредителей общества при его учреждении, дополнительных акций, размещаемых посредством подписки, может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку.
Форма оплаты акций общества при его учреждении определяется договором о создании общества, дополнительных акций - решением об их размещении.
Открытая подписка на акции акционерного общества не допускается до полной оплаты уставного капитала.
При учреждении акционерного общества все его акции должны быть распределены среди учредителей.
Увеличение уставного капитала акционерного общества регламентируется нормами статьи 100 ГК РФ и Закона № 208-ФЗ.
Акционерное общество вправе увеличить уставный капитал путем увеличения номинальной стоимости акций или выпуска дополнительных акций.
Увеличение уставного капитала акционерного общества допускается после его полной оплаты (ст. 100 ГК РФ, ст. 28 Закона № 208-ФЗ).
Увеличение уставного капитала общества путем размещения дополнительных акций может осуществляться за счет имущества общества.
Увеличение уставного капитала общества путем увеличения номинальной стоимости акций осуществляется только за счет имущества общества (п. 1, 5 ст. 28 Закона № 208-ФЗ).
Внесение в устав общества изменений и дополнений, в том числе изменений, связанных с увеличением уставного капитала общества, осуществляется по результатам размещения акций общества на основании решения общего собрания акционеров об увеличении уставного капитала общества или решения совета директоров (наблюдательного совета) общества, если в соответствии с уставом общества последнему принадлежит право принятия такого решения (п. 2 ст. 12 Закона № 208-ФЗ).
Изменения и дополнения в устав общества подлежат государственной регистрации в порядке, предусмотренном статьей 13 Закона № 208-ФЗ для регистрации общества (п. 1 ст. 14 Закона № 208-ФЗ).
Уставный капитал ООО
Уставный капитал общества на основании ст. 14 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее - закон № 14-ФЗ) составляется из номинальной стоимости долей его участников.
Размер уставного капитала общества должен быть не менее чем 10 000 руб.
Размер уставного капитала общества и номинальная стоимость долей участников общества определяются в рублях.
Уставный капитал общества определяет минимальный размер его имущества, гарантирующего интересы его кредиторов.
Каждый учредитель общества должен оплатить полностью свою долю в уставном капитале общества в течение срока, который определен договором об учреждении общества или в случае учреждения общества одним лицом решением об учреждении общества.
Срок такой оплаты не может превышать четыре месяца с момента государственной регистрации общества.
При этом доля каждого учредителя общества может быть оплачена по цене не ниже ее номинальной стоимости (ст. 16 Закона № 14-ФЗ).
Не допускается освобождение учредителя общества от обязанности оплатить долю в уставном капитале общества.
В случае неполной оплаты доли в уставном капитале общества в течение срока, определяемого в соответствии с пунктом 1 статьи 16 Закона № 14-ФЗ, неоплаченная часть доли переходит к обществу. Такая часть доли должна быть реализована обществом в порядке и в сроки, которые установлены статьей 24 Закона № 14-ФЗ.
Увеличение уставного капитала общества допускается только после его полной оплаты.
Увеличение уставного капитала общества может осуществляться за счет имущества общества, и (или) за счет дополнительных вкладов участников общества, и (или), если это не запрещено уставом общества, за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество (ст. 17 Закона № 14-ФЗ).
Факт принятия решения общего собрания участников общества об увеличении уставного капитала и состав участников общества, присутствующих при принятии указанного решения, должны быть подтверждены путем нотариального удостоверения (п. 3 ст. 17 Закона № 14-ФЗ).
Рассмотрим возможные варианты увеличения уставного капитала общества.
Увеличение уставного капитала за счет дополнительных взносов участников (акционеров)
Рассмотрим операцию по увеличению уставного капитала акционерного общества путем выпуска дополнительных акций.
Для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала акционерного общества Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению предназначен счет 80 «Уставный капитал».
Записи по счету 80 производятся при формировании уставного капитала, а также в случаях увеличения и уменьшения капитала лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации и их государственной регистрации.
Открытие субсчетов и аналитических счетов к счету 80 организуется с целью обеспечения фиксации информации по учредителям общества, видам акций и стадиям формирования уставного капитала.
Для учета расчетов с учредителями Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрен счет 75 «Расчеты с учредителями».
Аналитический учет по счету 75 «Расчеты с учредителями» ведется по каждому учредителю, кроме учета расчетов с акционерами - собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах.
Налог на прибыль организаций
При этом доходы акционеров - юридических лиц в виде стоимости дополнительно полученных акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе), не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Пример 1 Уставный капитал акционерного общества равен 3 500 000 руб. и состоит из 100 обыкновенных акций номинальной стоимостью 3500 руб. каждая.
Для привлечения дополнительных средств советом директоров принято решение об увеличении уставного капитала на 500 000 руб.
В бухгалтерском учете акционерного общества будут произведены следующие записи.
Дебет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал» Кредит 80-1 «Объявленный капитал»
- 500 000 руб. - отражена задолженность учредителей по взносам в уставный капитал после государственной регистрации изменений в учредительных документах;
Дебет 80-1 «Объявленный капитал» Кредит 80-2 «Подписной капитал»
- 500 000 руб. - отражены результаты подписки на акции;
Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»
- 500 000 руб.- поступили денежные средства на расчетный счет в оплату дополнительно размещенных акций;
Дебет 80-2 «Подписной капитал» Кредит 80-3 «Оплаченный капитал»
- 500 000 руб. - отражена сумма оплаченного капитала.
Рассмотрим операции по увеличению уставного капитала Общества с ограниченной ответственностью за счет дополнительных вкладов денежными средствами и объектами основных средств.
Бухгалтерский учет
Для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала организации предназначен счет 80 «Уставный капитал».
Поэтому увеличение уставного капитала общества отражается в учете организации по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал», и кредиту счета 80 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Получение денежных средств и материальных ценностей в качестве оплаты вклада в уставный капитал организации отражается по дебету счетов по учету денежных средств и материальных ценностей Кредит 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».
Денежные средства, а также стоимость объекта ОС, полученные в качестве вклада в уставный капитал, не признаются доходом для целей бухгалтерского учета (п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н).
ОС принимаются к учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н).
Первоначальной стоимостью ОС, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации (п. 9 ПБУ 6/01).
Сумма НДС, восстановленного участником при передаче объекта ОС и указанного в документах, которыми оформляется передача вклада в уставный капитал, относится на увеличение добавочного капитала (письма Минфина России от 19.12.06 № 07-05-06/302, УФНС России по г. Москве от 04.07.07 № 19-11/063175).
Налог на добавленную стоимость
Передача имущества в счет вклада в уставный капитал не признается реализацией и не облагается НДС (подп. 4 п. 3 ст. 39, подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).
При передаче объекта ОС в качестве вклада в уставный капитал участник общества обязан восстановить сумму НДС, ранее принятую им к вычету по этому объекту ОС, пропорционально его остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Восстановленная к уплате в бюджет сумма НДС указывается в документах, которыми оформляется передача объекта ОС.
Данная сумма НДС подлежит налоговому вычету у организации, принимающей вклад в уставный капитал, при условии принятия данного объекта ОС на учет и использования его для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС (абз. 3 подп. 1 п. 3 ст. 170, п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ).
При этом счет-фактура для вычета не требуется, а в книге покупок регистрируются документы, которыми оформляется передача имущества (п. 14 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137).
Налог на прибыль организаций
Денежные средства, объект ОС, полученные в качестве вклада в уставный капитал, а также сумма НДС, переданная участником и подлежащая вычету у принимающей организации, не признаются ее доходами (подп. 3, 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Объект ОС, полученный в качестве вклада в уставный капитал, является амортизируемым имуществом и принимается к учету по остаточной стоимости, которая определяется по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на данный объект ОС (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 277 НК РФ).
Пример 2 Уставный капитал ООО увеличивается на 1 000 000 руб. за счет дополнительных вкладов участников. В качестве вклада в уставный капитал первый участник (юридическое лицо) передает объект ОС, денежная оценка которого, согласованная участниками и подтвержденная независимым оценщиком, составляет 500 000 руб., второй участник (физическое лицо) вносит денежные средства в сумме 500 000 руб. Доля каждого участника составляет 50% от величины уставного капитала.
Номинальная стоимость доли каждого участника увеличивается на сумму его дополнительного вклада (500 000 руб.).
Остаточная стоимость объекта ОС по данным бухгалтерского и налогового учета передающей стороны равна 500 000 руб.
Сумма НДС, восстановленного участником при передаче ОС, составила 90 000 руб.
Данная сумма не признается вкладом в уставный капитал ООО.
Организация для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления.
В бухгалтерском учете организации увеличение уставного капитала за счет дополнительных вкладов участников (вносимых денежными средствами, а также передачей объекта основных средств) следует отразить следующим образом:
Дебет 08 Кредит 75-1
- 500 000 руб. - получен объект ОС от первого участника в качестве вклада в уставный капитал (основание: решение общего собрания участников общества, акт о приеме-передаче объекта основных средств);
Дебет 19-1 Кредит 83
- 90 000 руб. - отражена сумма НДС, восстановленная участником при передаче объекта ОС (основание: акт о приеме-передаче объекта основных средств);
Дебет 50 Кредит 75-1
- 500 000 руб. – получены денежные средства от второго участника в качестве вклада в уставный капитал (основание: решение общего собрания участников общества, приходный кассовый ордер);
Дебет 01 Кредит 08
- 500 000 руб. - принят к учету объект ОС (основание: акт о приеме-передаче объекта основных средств);
Дебет 68-НДС Кредит 19-1
- 90 000 руб. - принята к вычету сумма НДС, восстановленная участником при передаче объекта ОС (основание: акт о приеме-передаче объекта основных средств);
Дебет 75-1 Кредит 80
- 1 000 000 (500 000 x 2) - отражено увеличение уставного капитала (основание: документы, подтверждающие государственную регистрацию изменений в учредительных документах).
Увеличение уставного капитала за счет имущества предприятия
Увеличение уставного капитала за счет имущества предприятия возможно только при определенных условиях:
Сумма, на которую увеличивается уставный капитал общества за счет имущества общества, не должна превышать разницу между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного капитала и резервного капитала (фонда) общества (абз. 2 п. 5 ст. 28 Закона об АО, п. 2 ст. 18 Закона об ООО).
Увеличение уставного капитала за счет средств добавочного капитала отражается записью:
Дебет 83 «Добавочный капитал» Кредит 80 «Уставный капитал».
Увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли отражается записью:
Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кредит 80 «Уставный капитал».
Налог на прибыль организаций
У акционера - юридического лица. На основании пункта 15 статьи 251 НК РФ к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, относится стоимость дополнительно полученных организацией акций, распределенных между акционерами при увеличении уставного капитала (или соответственно увеличение номинальной стоимости принадлежащих организации акций).
При этом не имеет значения, за счет какого источника увеличен уставный капитал : за счет добавочного капитала, нераспределенной прибыли и др.
Пример 3 Общее собрание участников ООО приняло решение увеличить уставный капитал на 500 000 руб. путем увеличения номинальной доли участников за счет части нераспределенной прибыли прошлого года. Регистрация изменений в уставе произведена 25 октября.
В учете ООО необходимо сделать следующую проводку:
Дебет 84 Кредит 80
- 500 000 руб. - увеличен уставный капитал.
Собранием акционеров 25 ноября принято решение об увеличении уставного капитала акционерного общества на сумму 6 млн руб. путем увеличения номинальной стоимости акций за счет средств добавочного капитала.
На момент принятия решения эмиссионный доход составляет 7 800 млн руб.
Регистрация изменений в уставе произведена 5 декабря.
В бухгалтерском учете организации необходимо сделать следующие проводки:
Дебет 83 Кредит 80
- 6 000 000 руб. - увеличен уставный капитал.
Увеличение УК за счет вкладов в уставный капитал имущества третьих лиц
Уставный капитал ООО может быть увеличен за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в ООО (п. 2 ст. 17 Закона № 14-ФЗ). Порядок увеличения уставного капитала ООО за счет вкладов третьих лиц установлен статьи 19 Закона № 14-ФЗ.
Общее собрание участников ООО может принять решение об увеличении его уставного капитала на основании заявления третьего лица о принятии его в общество и внесении вклада (абз. 1 п. 2 ст. 19 Закона № 14-ФЗ).
Одновременно с решением об увеличении уставного капитала общества на основании заявления третьего лица о принятии его в общество и внесении вклада должны быть приняты решения о принятии его в общество, о внесении в устав общества изменений в связи с увеличением уставного капитала общества, об определении номинальной стоимости и размера доли третьего лица, а также об изменении размеров долей участников общества.
При этом номинальная стоимость доли, приобретаемой каждым третьим лицом, принимаемым в общество, не должна быть больше стоимости его вклада (абз. 3 п. 2 ст. 19 Закона № 14-ФЗ).
Вклад должен быть внесен третьим лицом в течение шести месяцев со дня принятия указанных решений (абз. 5 п. 2 ст. 19 Закона № 14-ФЗ).
Оплата долей в уставном капитале общества может осуществляться в том числе денежными средствами (п. 1 ст. 15 Закона № 14-ФЗ).
Если номинальная стоимость доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежными средствами, составляет более чем 20 000 руб., в целях определения стоимости этого имущества должен привлекаться независимый оценщик. Номинальная стоимость доли участника общества, оплачиваемой такими неденежными средствами, не может превышать суммы оценки указанного имущества, определенной независимым оценщиком (абз. 2 п. 2 ст. 15 Закона № 14-ФЗ).
Изменения в устав ООО вносятся по решению общего собрания участников общества и подлежат государственной регистрации (абз. 1, 2 п. 4 ст. 12, ст. 13 Закона № 14-ФЗ). Государственная регистрация изменений, вносимых в устав ООО, осуществляется на основании соответствующего заявления общества в порядке, предусмотренном ст. ст. 17, 18, 19 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей».
В данном заявлении подтверждается внесение в полном объеме вклада третьим лицом. Указанное заявление и иные документы для государственной регистрации изменений в связи с увеличением уставного капитала ООО, принятием третьего лица в ООО, определением номинальной стоимости и размера его доли и изменением размеров долей участников ООО, а также документы, подтверждающие внесение в полном объеме вклада третьим лицом, должны быть представлены в ФНС России в течение месяца со дня внесения вклада третьим лицом на основании его заявления (п. 2.1 ст. 19 Закона № 14-ФЗ, п. 1 Положения о ФНС России, утв. постановлением Правительства РФ от 30.09.04 № 506).
Бухгалтерский учет
Для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала организации предназначен счет 80 «Уставный капитал».
Поэтому увеличение уставного капитала общества за счет вклада третьего лица отражается в учете организации по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал», и кредиту счета 80 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Получение денежных средств и материальных ценностей в качестве оплаты вклада в уставный капитал организации отражается по дебету счетов по учету денежных средств и материальных ценностей Кредит 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».
При этом если сумма вклада превышает номинальную стоимость доли, то разница отражается по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» и кредиту счета 83 «Добавочный капитал».
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Передача имущества в счет вклада в уставный капитал не признается реализацией и не облагается НДС (подп. 4 п. 3 ст. 39, подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).
При передаче объекта ОС в качестве вклада в уставный капитал участник общества обязан восстановить сумму НДС, ранее принятую им к вычету по этому объекту ОС, пропорционально его остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Восстановленная к уплате в бюджет сумма НДС указывается в документах, которыми оформляется передача объекта ОС.
Данная сумма НДС подлежит налоговому вычету у организации, принимающей вклад в уставный капитал, при условии принятия данного объекта ОС на учет и использования его для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС (абз. 3 подп. 1 п. 3 ст. 170, п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ).
При этом счет-фактура для вычета не требуется, а в книге покупок регистрируются документы, которыми оформляется передача имущества (п. 14 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137).
Налог на прибыль организаций
Сумма вклада в уставный капитал общества вне зависимости от способа оплаты для целей исчисления налоговой базы в состав доходов не включается (подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Пример 4 На основании решения общего собрания учредителей Общество с ограниченной ответственностью увеличивает свой уставный капитал за счет вклада третьего лица на сумму 150 000 руб.
В качестве оплаты вклада третье лицо перечислило денежные средства на расчетный счет организации.
В учете организации операцию по увеличению уставного капитала за счет вклада третьего лица денежными средствами следует отразить следующим образом:
Дебет 51 Кредит 75-1
- 150 000 руб. - отражено получение вклада в уставный капитал от третьего лица (основание: решение общего собрания участников общества, выписка банка по расчетному счету);
Дебет 75-1 Кредит 80
- 150 000 руб. - отражено увеличение уставного капитала общества за счет вклада третьего лица (основание: зарегистрированные изменения в учредительный документ).
Рассмотрим вариант, когда вклад третьего лица в уставный капитал превышает номинальную стоимость доли.
Участниками общества являются два юридических лица, каждый из которых владеет 50% доли уставного капитала.
Уставный капитал до увеличения составляет 300 000 руб.
Согласованная участниками номинальная стоимость доли, приобретаемой третьим лицом, составляет 200 000 руб.
Остаточная стоимость объекта ОС по данным бухгалтерского и налогового учета передающей стороны равна 250 000 руб.
Стоимость объекта ОС, вносимого в счет оплаты доли третьим лицом, по данным независимого оценщика составляет 250 000 руб.
Уставом ООО не запрещено принятие в общество третьих лиц.
Сумма НДС, восстановленного участником при передаче ОС, составила 45 000 руб.
Данная сумма не признается вкладом в уставный капитал ООО.
В учете организации увеличение уставного капитала на основании заявления третьего лица (юридического лица) о принятии его в общество и внесении вклада, если в качестве вклада вносится объект основных средств следует отразить следующим образом. На дату получения объекта ОС:
Дебет 08 Кредит 75-1
- 250 000 руб. - получен объект ОС в качестве вклада в уставный капитал от третьего лица (основание: решение общего собрания участников общества, акт о приеме-передаче объекта основных средств);
Дебет 19 Кредит 83
- 45 000 руб. - отражена не вносимая в УК восстановленная сумма НДС, при передаче оборудования в УК (основание: акт о приеме-передаче объекта основных средств);
Дебет 01 Кредит 08
- 250 000 руб. - принят к учету объект ОС (основание: акт о приеме-передаче объекта основных средств);
Дебет 19 Кредит 68/НДС
- 45 000 руб. - принята к вычету восстановленная сумма НДС, при передаче оборудования в УК
(основание: акт о приеме-передаче объекта основных средств).
На дату регистрации изменений в уставе ООО:
Дебет 75-1 Кредит 80
- 200 000 руб. - отражено увеличение уставного капитала (основание: свидетельство о государственной регистрации изменений в учредительных документах);
Дебет 75-1 Кредит 83
- 50 000 руб. (250 000 руб. - 50 000 руб.) - отнесена на добавочный капитал сумма превышения стоимости вклада над номинальной стоимости доли (основание: бухгалтерская справка-расчет).
Теперь рассмотрим вопрос относительно ситуации, когда денежный вклад третьего лица в уставный капитал превышает номинальную стоимость доли.
Пример 5 Уставом ООО не запрещено принятие в общество третьих лиц. Уставный капитал ООО до увеличения составляет 100 000 руб. Вклад третьего лица равен 250 000 руб., номинальная стоимость доли данного участника - 150 000 руб.
В учете организации увеличение уставного капитала на основании заявления третьего лица о принятии его в общество и внесении вклада третьего лица следует отразить следующим образом:
Дебет 51 Кредит 75-1
- 250 000 руб. - получены денежные средства от третьего лица (основание: решение общего собрания участников общества, выписка банка по расчетному счету);
Дебет 75-1 Кредит 80
- 150 000 руб. - отражено увеличение уставного капитала (основание: свидетельство о государственной регистрации изменений в учредительных документах).
Дебет 75-1 Кредит 83
- 100 000 руб. (250 000 - 150 000) - отражена в качестве добавочного капитала сумма превышения полученного взноса над номинальной стоимостью доли третьего лица в уставном капитале ООО (основание: бухгалтерская справка-расчет).
Увеличение УК за счет конвертации облигаций в акции общества
У АО есть еще один источник увеличения уставного капитала - размещение конвертируемых в акции эмиссионных ценных бумаг.
О том, как производится размещение и погашение облигаций, конвертируемых в акции, сказано в Законе об АО и Федеральном законе от 22.04.96 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг».
В данном случае фактически осуществляются два выпуска ценных бумаг: выпуск конвертируемых облигаций и выпуск акций, в которые будут конвертированы облигации.
Отметим что, каждый выпуск, в соответствии со статьей 24 Закона № 39-ФЗ подлежит регистрации.
В бухгалтерском учете операции по погашению облигаций и их конвертации в акции следует отразить следующим образом:
Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» Кредит 76 «Прочие дебиторы и кредиторы»
- погашение облигаций;
Дебет 76 «Прочие дебиторы и кредиторы» Кредит 51 «Расчетные счета»
- выплата инвесторам, которые отказались от конвертации облигаций в акции;
Дебет 76 «Прочие дебиторы и кредиторы» Кредит 75 «Расчеты с учредителями»
- взносы инвесторов, которые воспользовались правом конвертации, в оплату акций.
Далее, после государственной регистрации изменений в учредительных документах АО, связанных с увеличением уставного капитала АО, на сумму увеличения уставного капитала путем выпуска дополнительных акций, размещаемых путем конвертации, следует сделать запись:
Дебет 75 «Расчеты с учредителями» Кредит 80 «Уставный капитал».
При этом разница между номинальной стоимостью размещенных путем конвертации акций и номинальной стоимостью конвертированных в акции облигаций на основании Инструкции по применению Плана счетов и п. 68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н) относится на добавочный капитал:
Дебет 75 «Расчеты с учредителями» Кредит 83 «Добавочный капитал».
Налог на прибыль организаций
Доходы акционеров - юридических лиц в виде стоимости дополнительно полученных акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе), не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подп. 15 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Пример 6 Акционерное общество провело выпуск процентных конвертируемых в акции облигаций номиналом 1500 руб. в количестве 10 000 штук на сумму 15 млн. руб. Срок обращения облигаций - 2 года; дата погашения – 15 сентября. В соответствии с условиями выпуска инвесторы имеют право погашения выпущенных облигаций путем их конвертации в акции. Одна облигация номинальной стоимостью 1500 руб. конвертируется в одну обыкновенную акцию номиналом 1200 руб. На 15 сентября указанные облигации числятся на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Владельцы 7500 облигаций воспользовались правом конвертации.
Регистрация изменений в уставе произведена 25 октября. В бухгалтерском учете АО будут сделаны следующие проводки.
На дату погашения облигаций (на 15 сентября):
Дебет 66 Кредит 76
- 15 000 000 руб. (10 000 x 1 500 руб.) - погашены облигации.
Дебет 76 Кредит 51
- 3 750 000 руб. (2500 x 1 500 руб.) - выплачены денежные средства инвесторам;
Дебет 76 Кредит 75-1
- 11 250 000 руб. (7500 x 1 500 руб.) - сконвертированы облигации в акции.
На 25 октября:
Дебет 75-1 Кредит 80
- 9 000 000 руб. (7500 x 1 200 руб.) - увеличен уставный капитал;
Дебет 75-1 Кредит 83
- 2 250 000 руб. (11 250 000 - 9 000 000) - отнесена на добавочный капитал разница между продажной и номинальной стоимостью акций.
Тенгиз БУРСУЛАЯ, ведущий аудитор ООО «РАЙТ ВЭЙС»
