Как отразить в учете утрату застрахованного предмета лизинга? Как отражается в учете лизингодателя получение страхового возмещения в связи с утратой застрахованного им предмета лизинга?
Рассмотрим ситуацию на примере. Итак, дано: предмет лизинга погиб, виновные не установлены, от страховой компании получено возмещение в 500 000 руб. Первоначальная стоимость приобретенного предмета лизинга - 800 000 руб., сумма амортизации, накопленная по предмету лизинга на момент выбытия, - 200 000 руб.
Срок полезного использования (СПИ) – четыре года (третья амортизационная группа согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1). Амортизация по предмету лизинга начисляется линейным способом (методом). Обязанность по страхованию предмета лизинга по соглашению сторон возложена на лизингодателя.
Гражданско-правовой аспект
По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца (если иное не предусмотрено договором лизинга) и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование (ст. 665 ГК РФ, абз. 3 ст. 2 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», далее - закон о лизинге).
Предмет лизинга может быть застрахован от рисков утраты (гибели), недостачи или повреждения с момента поставки имущества продавцом и до момента окончания срока действия договора лизинга, если иное не предусмотрено договором.
Страхователь, выгодоприобретатель, а также период страхования определяются договором лизинга (п. 1 ст. 21 закона о лизинге). Предположим, что обязанность по страхованию предмета лизинга по соглашению сторон возложена на лизингодателя. При наступлении страхового случая ему же и будет выплачено страховое возмещение в размере, установленном договором (п. 1-2 ст. 947 ГК РФ).
Вопросы бухучета
Сумма страхового возмещения, полученная от страховой компании в соответствии с договором страхования, отражается по дебету 51 «Расчетные счета» и кредиту 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию».
При отражении операций, связанных с наступлением страхового случая, по выбору налогоплательщика может применяться один из двух вариантов. (Заметим, что предпочтительный вариант должен быть закреплен в учетной политике, ч. 3 ст. 8 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н).
Вариант № 1
Первый вариант основан на положениях Инструкции по применению Плана счетов: потери по страховым случаям списываются в дебет 76, субсчет 76-1.
Страховое возмещение признается в составе прочих доходов в сумме, превышающей потери от страхового случая.
Такое превышение отражается по кредиту 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы», в корреспонденции с дебетом 76, субсчет 76-1.
Если страховое возмещение не покрывает потери от страхового случая, то некомпенсируемые потери учитываются в составе прочих расходов и списываются с кредита 76, субсчет 76-1, в дебет 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы».
При утрате предмета лизинга в результате страхового случая организация производит списание его остаточной стоимости с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н).
При выборе первого варианта остаточная стоимость предмета лизинга списывается со счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (аналитический счет 03-л «Имущество, сданное в лизинг») в дебет счета 76, субсчет 76-1.
В рассматриваемой ситуации сумма страхового возмещения не покрывает потери от страхового случая, следовательно, некомпенсируемые потери списываются с кредита 76, субсчет 76-1, в дебет 91, субсчет 91-2.
Вариант № 2
Второй вариант основан на нормах ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н), и ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н).
Потери по страховым случаям (в данном случае - остаточная стоимость утраченного предмета лизинга) признаются в составе расходов (п. 2, 11, 13 ПБУ 10/99).
Страховое возмещение в полной сумме учитывается в составе прочих доходов на дату принятия страховой компанией решения о его выплате (п. 2, 7, 9, 10.2, 16 ПБУ 9/99).
Налог на добавленную стоимость
Сумма страхового возмещения, полученная при наступлении страхового случая, предусмотренного договором страхования, не включается в налоговую базу по НДС. Данная сумма не связана с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 39 НК РФ, Письма ФНС России от 29.12.06 № 14-2-05/2354@, Минфина России от 18.03.11 № 03-07-11/61).
По утраченному предмету лизинга у лизингодателя не возникает обязанности по восстановлению суммы «входного» НДС с остаточной (балансовой) стоимости этого имущества (п. 1-2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Это обусловлено тем, что такой случай не предусмотрен пунктом 3 статьи 170 НК РФ (см. решение ВАС РФ от 19.05.11 № 3943/11, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.09.11 по делу № А17-5842/2010).
В то же время отметим, что Минфин России по данному вопросу придерживается иной позиции, на основании которой по утраченному предмету лизинга у лизингодателя возникает обязанность по восстановлению суммы «входного» НДС, ранее правомерно принятой к вычету по имуществу, переданному в лизинг в части, приходящейся на остаточную (балансовую) стоимость предмета лизинга.
Это обусловлено тем, что выбытие предмета лизинга в связи с его утратой не является объектом обложения по НДС (п. 1-2 ст. 171 НК РФ, письма Минфина России от 04.07.11 № 03-03-06/1/387, от 19.05.10 № 03-07-11/186, от 15.05.08 № 03-07-11/194).
Налог на прибыль организаций
Убыток в размере остаточной стоимости утраченного предмета лизинга, т. е. 600 000 руб. (800 000 - 200 000) включается в налоговом учете в состав внереализационных расходов (на основании подп. 5 или 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, в зависимости от того, по какой причине утрачен предмет лизинга).
Если следовать разъяснениям финансистов и восстановить НДС с остаточной (балансовой) стоимости утраченного предмета лизинга, то данную сумму НДС надо учитывается в составе внереализационных расходов (письмо Минфина России от 06.05.06 № 03-03-04/1/421).
Отметим, что материальные потери признаются в составе внереализационных расходов при наличии документа уполномоченного органа государственной власти, подтверждающего факт отсутствия виновных лиц.
Так, в случае хищения предмета лизинга таким документом является копия постановления о приостановлении уголовного дела в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого (письма Минфина России от 20.06.11 № 03-03-06/1/365, от 27.08.10 № 03-03-06/4/81, УФНС России по г. Москва от 02.03.05 № 20-12/13273.2).
Сумма страхового возмещения, подлежащая получению от страховой компании, учитывается в составе внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 18.03.13 № 03-03-06/1/8154).
При применении в налоговом учете метода начисления такой доход признается на дату принятия страховой компанией решения о выплате страхового возмещения (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Применение ПБУ 18/02
При выбытии предмета лизинга при выборе первого варианта отражения операций, связанных с наступлением страхового случая, в бухгалтерском учете возникает только прочий расход в виде не компенсируемых страховым возмещением потерь.
При этом в налоговом учете признаются внереализационный доход в сумме страхового возмещения и внереализационный расход в размере остаточной стоимости выбывающего предмета лизинга.
В связи с чем в бухгалтерском учете возникают постоянные разницы (ПР) и соответствующие им постоянный налоговый актив (ПНА) и постоянное налоговое обязательство (ПНО) (п. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н).
В то же время бухгалтерская прибыль, сформированная по данной операции, равна налоговой базе по налогу на прибыль. В связи с чем, руководствуясь принципом рациональности ведения бухгалтерского учета, организация может не отражать указанные ПР и соответствующие им ПНА и ПНО, если они возникли в одном отчетном периоде (п. 6 ПБУ 1/2008).
С учетом изложенного если организация решит руководствоваться нормами НК РФ и не восстанавливать сумму «входного» НДС, то в учете лизингодателя получение страхового возмещения в связи с утратой застрахованного им предмета лизинга необходимо отразить следующим образом:
Дебет 03-в «Выбытие имущества, сданного в лизинг» Кредит 03-л «Имущество, сданное в лизинг»
- 800 000 руб. - списана первоначальная стоимость выбывающего предмета лизинга;
Дебет 02 Кредит 03-в «Выбытие имущества, сданного в лизинг»
- 200 000 руб. - списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации предмета лизинга.
При применении варианта № 1 отражение в учете операций, связанных с наступлением страхового случая будет выглядеть так:
Дебет 76-1 Кредит 03-в «Выбытие имущества, сданного в лизинг»
- 600 000 руб. (800 000 - 200 000) - списана остаточная стоимость предмета лизинга;
Дебет 91-2 Кредит 76-1
- 100 000 руб. (600 000 - 500 000) - сумма превышения остаточной стоимости предмета лизинга над суммой страхового возмещения признана в составе прочих расходов;
Дебет 51 Кредит 76-1
- 500 000 руб. - получено страховое возмещение.
При применении варианта № 2 операции, связанные с наступлением страхового случая, отражаются так:
Дебет 91-2 Кредит 03-в «Выбытие имущества, сданного в лизинг»
- 600 000 руб. (800 000 - 200 000) - списана остаточная стоимость предмета лизинга;
Дебет 76-1 Кредит 91-1
- 500 000 руб. - страховое возмещение, причитающееся к получению, признано в составе прочих доходов;
Дебет 51 Кредит 76-1
- 500 000 руб. - получено страховое возмещение.
Если организация решит восстанавливать сумму «входного» НДС, то в учете лизингодателя следует сделать дополнительную запись:
Дебет 91-2 Кредит 68
- 108 000 руб. (600 000 руб. x 18%) - восстановлена сумма НДС с остаточной стоимости утраченного предмета лизинга.
Отдел Аудита ООО «РАЙТ ВЭЙС»
