Модернизация и реконструкция основных средств (ОС) в строительстве – не роскошь, а насущная необходимость, продиктованная, помимо прочего, требованиями безопасности. Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операций по реконструкции и модернизации основных средств в строительной организации.
Реконструкция, модернизация и дооборудование ОС
Реконструкция – это переустройство объекта ОС, связанное с совершенствованием производства для расширения мощностей, увеличения количества и повышения качества продукции. Под реконструкцией обычно понимается переустройство зданий (строений, сооружений) (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Модернизация - усовершенствование объекта ОС для изменения его назначения, повышения рабочей нагрузки, расширения сферы использования (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Дооборудование - дополнение объекта частями (деталями, механизмами, агрегатами), в результате чего основное средство приобретает новые качества (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Как правило, понятие «реконструкция» используется по отношению к недвижимости (зданиям и помещениям), а термин «модернизация» - в отношении движимых ОС и оборудования, транспортных средств и тому подобных объектов.
При проведении реконструкции, модернизации, дооборудования ОС целью является расширение или изменение возможностей ОС.
В результате проведения работ по реконструкции, модернизации, дооборудованию ОС, у основных средств появляются новые качества, а также улучшаются их характеристики. Так, к реконструкции относятся работы по установке лифтов, пожарной сигнализации, системы видеонаблюдения.
Документальное оформление проведенных работ
Выполненные работы по реконструкции, модернизации или дооборудованию основных средств, оформляются актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3).
Акт по форме № ОС-3 составляется как после завершения ремонта, так и по окончании реконструкции, модернизации либо дооборудования основных средств.
В акте указываются, какие именно работы были выполнены (ремонт либо реконструкция, модернизация, дооборудование).
Если работы выполняла сторонняя ремонтная организация, то акт составляется в двух экземплярах: первый экземпляр для организации, выступающей в роли заказчика, второй экземпляр для сторонней организации, выступающей в роли исполнителя (Указания по заполнению первичной учетной документации по учету основных средств, утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.03 № 7).
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете затраты на модернизацию любого основного средства увеличивают первоначальную стоимость основных средств (п. 26-27 ПБУ 6/01«Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н).
Расходы на модернизацию в бухучете учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». При проведении модернизации ОС в бухучете делаются следующие проводки:
Дебет 08 субсчет «Расходы на модернизацию» Кредит 60 (76)
- отражены затраты на проведение модернизации с привлечением подрядчиков;
Дебет 08 субсчет «Расходы на модернизацию» Кредит 10 (23, 69,70 и т. д.)
- отражены расходы на проведение модернизации собственными силами;
Дебет 01 (03) Кредит 08 субсчет «Расходы на модернизацию»
- увеличена первоначальная стоимость усовершенствованного ОС;
Дебет 20 «Основное производство» Кредит 02 «Амортизация основных средств»
- ежемесячно отражается сумма начисленной амортизации по модернизированному ОС.
Затраты, связанные с реконструкцией являются долгосрочными инвестициями и отражаются в бухучете на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств» (п. 1.2, 2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. письмом Минфина России от 30.12.93 № 160, п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н).
В бухгалтерском учете стоимость проведенной реконструкции увеличивает первоначальную стоимость основного средства (здания) (п. п. 14, 27 ПБУ 6/01).
По завершении реконструкции затраты, отраженные на счете 08 субсчет 08-3, списываются в дебет 01 «Основные средства».
Налоговый учет: УСН
При УСН затраты на реконструкцию, модернизацию или дооборудование любого ОС, в т. ч. недвижимости учитываются в расходах ежеквартально равными частями до конца года, начиная с квартала, в котором модернизированное ОС введено в эксплуатацию (см. письмо Минфина России от 24.06.13 № 03-11-11/23684).
НДС, предъявленный подрядчиком, учитывается в расходах одновременно со стоимостью восстановительных работ.
Налоговый учет: налог на прибыль
В налоговом учете затраты на реконструкцию, модернизацию или дооборудование любого ОС, в т. ч. недвижимости увеличивают первоначальную стоимость ОС и списываются на расходы через амортизацию (п. 2 ст. 257 НК РФ).
При этом часть затрат на реконструкцию, модернизацию или дооборудование ОС можно учесть в расходах единовременно в месяце окончания работ по модернизации, применив амортизационную премию (п. 9 ст. 258 НК РФ, письмо Минфина России от 09.06.15 № 03-03-06/1/33417).
Налоговый учет: НДС
НДС, предъявленный подрядной организацией, выполнявшей работы по реконструкции, модернизации или дооборудованию, принимается к вычету, после того как будет подписан акт о выполнении работ и получен счет-фактура подрядчика (п. п. 1, 1.1 ст. 172 НК РФ, письмо ФНС России от 20.01.16 № СД-4-3/609@).
Пример 1 Сметная стоимость работ по реконструкции объекта составляет 1 416 000 руб. (в т. ч. НДС 216 000 руб.). Оплата работ производится в полном объеме после принятия выполненных работ. В учете затраты на реконструкцию здания (объекта основных средств (ОС)), выполненную подрядным способом следует отразить следующим образом:
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Первичный документ |
При принятии работ по реконструкции |
||||
Отражена стоимость работ, выполненных подрядной организацией (1 416 000 - 216 000) |
08-3 |
60 |
1 200 000 |
Акт о приемке выполненных работ, Справка о стоимости выполненных работ и затрат |
Отражен НДС, предъявленный подрядчиком |
19 |
60 |
216 000 |
Счет-фактура |
Принят к вычету НДС, предъявленный подрядчиком |
68-НДС |
19 |
216 000 |
Счет-фактура |
Увеличена первоначальная стоимость здания |
01 |
08-3 |
1 200 000 |
Акт о приеме-сдаче объектов основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств |
При оплате выполненных работ |
||||
Произведена оплата подрядчику выполненных работ |
60 |
51 |
1 416 000 |
Выписка банка по расчетному счету |
Ежемесячно с месяца, следующего за месяцем завершения модернизации |
||||
Начислена амортизация по ОС |
20 «Основное производство» (44 «Расходы на продажу») |
02 «Амортизация основных средств» |
Бухгалтерская справка-расчет |
Пример 2 Организация, применяющая УСН (объект налогообложения «доходы минус расходы», в октябре 2016 года планировала начать работы по переоборудованию (реконструкции) здания склада под офис.
Работы будут проводиться подрядным способом.
Планируемый срок принятия у подрядчика работ по реконструкции - январь 2017 г.
Сметная стоимость работ по реконструкции (с учетом НДС) составляет 840 000 руб.
В учете организации затраты на проведение реконструкции необходимо отразить следующим образом:
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Первичный документ |
В месяце принятия у подрядчика работ по реконструкции здания |
||||
Отражена стоимость выполненных подрядной организацией работ по реконструкции здания (с учетом НДС) |
08 |
60 |
840 000 |
Акт о приемке выполненных работ, Справка о стоимости выполненных работ и затрат |
Произведена оплата подрядчику |
60 |
51 |
840 000 |
Выписка банка по расчетному счету |
Увеличена первоначальная стоимость здания на стоимость выполненных работ по его реконструкции (с учетом НДС) |
01 |
08 |
840 000 |
Акт о приеме- сдаче объектов основных средств |
С месяца, следующего за месяцем завершения реконструкции |
||||
Начислена амортизация по реконструированному зданию |
20 |
02 |
Бухгалтерская справка-расчет |
В налоговом учете стоимость принятых у подрядчика в 2017 года работ по реконструкции здания организация имеет право в течение 2017 года ежеквартально включать в состав расходов в сумме 210 000 руб. (840 000 руб. : 4) (на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря).
Отдел Аудита ООО «РАЙТ ВЭЙС»