ВОПРОС: Как в учете Организации отразить применение амортизационной премии?
В январе 2017 года организация приобрела оборудование, относящееся к IV амортизационной группе, стоимостью 1 416 000 руб. (в т. ч. НДС - 216 000 руб.).
В этом же месяце оборудование было введено в эксплуатацию, амортизация будет начисляться с февраля 2017 года.
Срок полезного использования - 65 месяцев, норма амортизации – 1,5385% (1/65).
Согласно учетной политике, для III – VII групп предусмотрено применение амортизационной премии в размере 30% от первоначальной стоимости.
Отчетными периодами по налогу на прибыль организации являются квартал, полугодие, девять месяцев.
Применение ПБУ 18/02
Отражение отложенных налоговых обязательств (ОНО) в бухгалтерском учете
ОНО возникают, если расходы по хозяйственной операции признаются в налоговом учете раньше, чем в бухгалтерском. Это возможно, например, при применении амортизационной премии.
Кроме того, ОНО могут появиться, если доходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом. Так, стоимость материалов, полученных при ликвидации ОС, в бухгалтерском учете отражается в доходах на момент принятия к учету материалов, а в налоговом - на дату составления акта ликвидации (п. 13 ст. 250, подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ). Поэтому, если работы по ликвидации ОС продолжаются в течение длительного времени, то доходы в виде стоимости материалов в бухгалтерском учете могут быть признаны ранее, чем в налоговом.
Из-за того что расходы в бухгалтерском учете признаются позднее (или доходы признаются раньше), в периоде совершения операции бухгалтерская прибыль и соответствующий ей УРНП оказываются больше, чем налоговая прибыль и ТНП.
ОНО по конкретной операции (сумма превышения УРНП над ТНП) рассчитывается по формуле:
ОНО= Величина налоговых расходов, которые будет учтены в бухгалтерском учете в следующие периоды Х Ставка налога на прибыль (20%);
ИЛИ
ОНО= Величина бухгалтерских доходов, которые будет учтены в налоговом учете в следующие периоды Х Ставка налога на прибыль (20%).
В последующие отчетные (налоговые) периоды получится обратная ситуация.
Когда будут признаны расходы в бухгалтерском учете (доходы - в налоговом учете), налоговая прибыль будет больше, чем бухгалтерская прибыль.
И по мере признания расходов в бухгалтерском учете (доходов в налоговом учете) ОНО погашаются:
Сумма, на которую погашается ОНО = Величина расходов, ранее признанных в налоговом учете и списываемых в бухгалтерском учете в текущем периоде х Ставка налога на прибыль (20%);
ИЛИ
Сумма, на которую погашается ОНО = Величина доходов, ранее признанных в бухгалтерском учете и учитываемых в налоговом учете в текущем периоде х Ставка налога на прибыль (20%).
Таким образом, ОНО - это особый вид обязательств, сумма, на которую в последующие налоговые периоды ТНП будет больше, чем УРНП (п. 15 ПБУ 18/02).
ОНО учитываются на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства».
Проводки по признанию и погашению ОНО будут такими:
Дебет 68 Кредит 77
- отражено ОНО;
Дебет 77 Кредит 68
- погашено ОНО.
Произведем необходимые расчеты
Первоначальная стоимость основного средства - 1 200 000 руб. (1 416 000 - 216 000).
Амортизационная премия - 360 000 руб. (1 200 000 руб. × 30%). Эта сумма будет включена в расходы в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию, т. е. в феврале 2017 года.
Сумма, с которой будет начисляться амортизация в налоговом учете, - 840 000 руб. (1 200 000 - 360 000).
Ежемесячная сумма налоговой амортизации, с февраля 2017 года – 12 923 руб. (840 000 руб. × 1,5385%).
Ежемесячная сумма бухгалтерской амортизации начиная с февраля 2017 года – 18 462 руб. (1 200 000 руб. × 1,5385%).
Тогда, в бухгалтерском учете организации в первом месяце начисления амортизации (в январе) сумма расходов составляет 18 462 руб., а в налоговом учете в том же месяце будут признаны расходы в размере 372 923 руб. (360 000 руб. + 12 923 руб.).
Согласно пунктам 12, 15 ПБУ 18/02 в январе в учете организации возникают:
- налогооблагаемая временная разница (НВР) - 354 461 руб. (372 923 руб. – 18 462 руб.) и
- соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (ОНО) - 70 892 руб. (354 461 руб.х20%), которое отражается по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Далее, в соответствии с пунктом 18 ПБУ 18/02, по мере начисления амортизации (с марта) происходит уменьшение возникшей НВР и соответствующего ей ОНО. Основание: сумма ежемесячных амортизационных отчислений, признаваемых в бухгалтерском учете, т. е. 18 462 руб., превышает сумму начисленной амортизации в налоговом учете (12 923 руб.). Так что в течение оставшегося срока использования ОС на последнее число каждого месяца ОНО уменьшается на 1108 руб. ((18 462 руб. – 12 923 руб.) x 20%), что отражается записью по дебету счета 77 и кредиту счета 68.
Схема проводок такова:
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Первичный документ |
В январе 2017 года |
||||
Принят к учету объект ОС |
01 «Основные средства» |
08 «Вложения во внеоборотные активы» |
1 200 000 |
Акт о приеме-передаче объекта основных средств |
В феврале 2017 года (первый месяц начисления амортизации) |
||||
Начислена амортизация по объекту ОС |
20 (26,44 и др.) |
02 «Амортизация Основных средств» |
18 462 |
Бухгалтерская справка-расчет |
Отражено ОНО |
68/Налог на прибыль |
77 «Отложенное налоговое обязательство» |
70 892 |
Бухгалтерская справка-расчет |
Ежемесячно в течение оставшегося срока использования ОС (64 месяца) |
||||
Начислена амортизация по объекту ОС |
20 (25 и др.) |
02 «Амортизация Основных средств» |
18 462 |
Бухгалтерская справка-расчет |
Уменьшено ОНО |
77 «Отложенное налоговое обязательство» |
68/Налог на прибыль |
1 108 |
Бухгалтерская справка-расчет |
В результате указанных операций сальдо по счету 77 будет равно нулю, что подтверждает правильность проведенных расчетов и применения ПБУ 18/02.