Описание ситуации:
С 01.06.2017 г. заключен договор предварительной
аренды здания, которая начнется с 01…..20170 года.
В договоре предусмотрено несколько обеспечительных платежей.
Так согласно условиям Предварительного договора об аренде
наша Организация-арендатор оплачивает Арендодателю
Предварительный платеж, который не возвращается и засчитывается
в качестве обеспечительного платежа по договору аренды.
Вопрос:
Какие наши риски, при оплате обеспечительного платежа, и принятии НДС к зачету
получив соответственно счета фактуры на аванс?
И как лучше свести риски к минимуму?
Ответ:
Правовые основы
Предварительный договор как правовая конструкция в настоящее время широко используется в арендных отношениях в ситуации, когда владелец недвижимого имущества еще не оформил право собственности, но уже вступает в договорные отношения с арендаторами этого имущества.
В этой ситуации стороны заключают предварительный договор.
По предварительному договору стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ или оказании услуг (основной договор) на условиях, предусмотренных предварительным договором (п. 1 ст. 429 Гражданского кодекса РФ).
Заключая предварительный договор на аренду помещения, стороны, как правило, согласуют условия об уплате обеспечительного (гарантийного) платежа.
В зависимости от условий договора сущность этого платежа может быть различна.
Например, обеспечительный платеж может уплачиваться в подтверждение того, что будущий арендатор имеет намерение заключить договор аренды и гарантирует, что его намерение не изменится. Как правило, такой обеспечительный платеж возвращается после заключения договора аренды.
Встречается и другая ситуация, когда обеспечительный платеж по условиям договора засчитывается в счет будущих арендных платежей.
Обращаем Ваше внимание, что в предоставленном для анализа предварительном договоре об аренде не предусмотрен порядок использования данной суммы. Указывается только, что Предварительный платеж не возвращается и засчитывается в качестве обеспечительного платежа по договору аренды.
Поэтому рекомендуем в предварительном договоре об аренде прописать, что обеспечительный платеж будет засчитан в счет будущих арендных платежей.
Налогообложение
НДС
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Если договором предусмотрен возврат обеспечительного платежа, то можно утверждать, что его уплата не связана с реализацией товаров (работ, услуг). При выполнении условий, определенных в договоре, сумма обеспечения возвращается арендатору. Поэтому в такой ситуации сумма гарантийного обеспечения не должна облагаться НДС. К такому выводу пришел и ФАС Московского округа в Постановлении от 10.07.2007 N КА-А40/6494-07.
Если же обеспечительный платеж засчитывается в счет арендной платы, то фактически он представляет собой аванс. В этом случае в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ на сумму обеспечительного платежа необходимо начислить НДС.
При перечислении указанных сумм ,по нашему мнению, арендатор может получить по данным платежам счет-фактуру и предъявить с выданного аванса НДС к вычету из бюджета.
НДС по коммунальным платежам
Согласно условиям договора расходы по оплате коммунальных услуг не включаются в арендную плату.
Письмом ФНС России от 23.04.2007 N ШТ-6-03/340@ для использования в работе на местах направлено Письмо Минфина России от 24.03.2007 N 03-07-15/39. Оно посвящено невозможности применения вычетов по НДС при компенсации арендатором арендодателю расходов по оплате коммунальных услуг (услуг связи, охраны, уборки арендуемых помещений) в рамках договоров, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения указанные расходы не включаются.
Рекомендуем во избежание споров с налоговыми органами:
-не предъявлять НДС к вычету из бюджета; и
-пересмотреть условия договора с целью решения вопроса по поводу включения коммунальных услуг в арендную плату.
Налог на прибыль
Теперь перейдем к налогообложению расходов, которые несет Ваша Организация-будущий арендатор. Это платежи по самому предварительному договору аренды, коммунальные платежи, расходы на ремонт и доведение помещения до состояния, пригодного к использованию, плата за доступ на объект недвижимости для проведения подготовительных работ.
По мнению московских налоговиков (см. Письма от 08.09.2007 N 20-12/086935, от 05.10.2006 N 20-12/87641, от 22.05.2006 N 20-12/43852@), до даты оформления арендодателем права собственности на подлежащий в будущем сдаче в аренду объект недвижимости арендные отношения между сторонами возникнуть не могут в силу противоречия этих отношений нормам гражданского законодательства РФ.
Поскольку предварительный договор аренды не содержит основных признаков договора аренды, такой договор не может считаться заключенным согласно законодательству РФ. Следовательно, расходы по не заключенному в установленном порядке договору нельзя учесть в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, так как они не соответствуют условиям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
При этом затраты, осуществленные согласно данному договору, нельзя учесть для целей налогообложения прибыли в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ как арендные платежи (в том числе предоплату) за арендованное имущество.
Также в Письме УФНС России по г. Москве N 20-12/086935 говорится, что для целей исчисления налога на прибыль не учитываются расходы на компенсацию арендодателю стоимости коммунальных услуг (электро- и теплоснабжение и др.), не включаемой в состав арендной платы, а выплачиваемой отдельно за помещение, которое не получено в аренду.
Наряду с этим в в арбитражной практике есть примеры, когда судьи вставали на сторону налогоплательщиков и признавали расходы в случаях, когда был заключен только предварительный договор аренды и до заключения основного договора арендные отношения фактически уже возникли.
В случае необходимости специалисты ООО «ИНТЕЛИС-аудит» по Вашему запросу готовы подобрать арбитражную практику по данному вопросу.
Наиболее оптимальным вариантом является включение всех понесенных расходов Вашей Организации в сумму обеспечительного платежа.
РЕКОМЕНДАЦИИ:
Для того чтобы свести налоговые риски по НДС и по налогу на прибыль к минимуму, необходимо учесть вышеизложенное.
