ВОПРОС: Как в бухгалтерском и налоговом учете Организации на УСН отражаются операции по приобретению ОС?
ОС приобретено по цене 354 000 руб. (в т. ч. НДС 54 000 руб.), получено от продавца и введено в эксплуатацию в июне, а оплачено в июле.
Срок полезного использования ОС для целей бухгалтерского учета установлен равным двум годам (24 мес.). Амортизация начисляется линейным способом.
Порядок принятия ОС к бухгалтерскому учету
К бухучету ОС принимается на дату, когда объект готов к эксплуатации, т. е. когда сформирована его первоначальная стоимость (п. п. 4, 7 ПБУ 6/01, письмо Минфина России от 15.02.2016 № 07-01-09/7828).
Если право собственности на ОС подлежит государственной регистрации, факт подачи документов на регистрацию и самой регистрации на принятие объекта к бухгалтерскому учету не влияет (п. 52 Методических указаний по учету ОС, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств»).
Принятие ОС к учету оформляется актом приема-передачи имущества (ОС-1) и инвентарной карточкой (ОС-6).
Проводки будут такими:
Проводка |
Операция |
Дебет 08 Кредит 60 (02, 10, 70, 69) |
Учтены затраты на приобретение (строительство) ОС, подлежащие включению в его первоначальную стоимость (включая «входной» НДС) |
Для оборудования, требующего монтажа: Дебет 07 Кредит 60, Дебет 08 Кредит 07 |
|
Дебет 01 Кредит 08 |
ОС принято к учету |
Порядок определения СПИ в бухучете
Бухгалтерский СПИ устанавливается в месяцах.
Проще всего ориентироваться на Классификацию ОС, применяемую для целей налогообложения прибыли.
Установленный СПИ надо зафиксировать в инвентарной карточке учета ОС (ОС-6).
С 1 января 2017 года действует измененная Классификация ОС, но если ОС введено в эксплуатацию до 2017 года, то его СПИ, определенный по старой Классификации (в ред., действ. до 01.01.2017), изменять не надо.
Порядок начисления амортизации по ОС
В бухгалтерском учете используются четыре способа начисления амортизации (п. 18 ПБУ 6/01, п. 53 Методических указаний по учету ОС):
- линейный;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Отметим, что обычно применяется линейный метод начисления амортизации.
Сумма амортизации, начисляемая линейным методом в бухучете ежемесячно, определяется по формуле (п. 19 ПБУ 6/01):
Ежемесячная сумма амортизации = Первоначальная стоимость ОС : Срок полезного использования ОС в месяцах
Начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект принят к учету в качестве ОС по дебету счета 01 (п. 21 ПБУ 6/01).
Если организация вправе вести упрощенный бухучет, то амортизацию можно начислять (п. 19 ПБУ 6/01):
- по любым ОС - один раз в год 31 декабря или, например, раз в полгода либо раз в квартал (Информационное сообщение Минфина России от 24.06.2016 № ИС-учет-3);
- по производственному и хозяйственному инвентарю - единовременно в полной сумме при принятии этих объектов к учету (Информационное сообщение Минфина России от 24.06.2016 № ИС-учет-3).
Проводки по начислению амортизации таковы (п. 25 ПБУ 6/01, п. п. 7 - 9 ПБУ 10/99):
Проводка |
Какие ОС амортизируются |
Дебет 20 Кредит 02 |
ОС, используемые в производстве товаров (работ, услуг) (например, станок, здание цеха) |
Дебет 26 Кредит 02 |
ОС, используемые для нужд управления (например, автомобиль директора) |
Дебет 44 Кредит 02 |
ОС, используемые для продажи товаров (работ, услуг) (например, автомобиль для доставки товаров покупателям, здание склада) |
Прекратить начислять амортизацию ОС надо с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошло одно из следующих событий (п. 22, 23 ПБУ 6/01):
полностью списана первоначальная стоимость ОС;
- ОС выбыло (продано, подарено, уничтожено в аварии и т. п.);
- ОС переведено приказом руководителя на консервацию на срок более трех месяцев;
- начаты работы по модернизации или реконструкции ОС, которые продлятся дольше 12 месяцев.
С месяца, следующего за месяцем, в котором ОС расконсервировано или завершены работы по его модернизации либо реконструкции, начисление амортизации по ОС возобновляется.
Порядок учета расходов на приобретение ОС при УСН
В расходы включается только оплаченная стоимость ОС, введенного в эксплуатацию. Стоимость недвижимости можно учитывать в налоговых расходах только после того, как у организации на руках будет документ, подтверждающий передачу документов на государственную регистрацию (п. 3 ст. 346.16, подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, п. 17 ст. 18 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости», письма ФНС России от 31.03.2011 № КЕ-3-3/1003, Минфина России от 26.08.2016 № 03-11-06/2/49861, от 24.06.2013 № 03-11-11/23684).
Ситуация № 1. Предположим, что ОС приобретено на УСН. В зависимости от того, в каком квартале соблюдены условия признания расходов на ОС, его первоначальная стоимость списывается в расходы следующим образом (письма ФНС от 27.02.2010 № 3-2-11/6@, Минфина от 17.05.2011 № 03-11-06/2/78):
Когда выполнены условия признания расходов на ОС |
Как списывается в расходы стоимость ОС |
I квартал |
В течение четырех кварталов по 1/4 ежеквартально |
II квартал |
В течение трех кварталов по 1/3 ежеквартально |
III квартал |
В течение двух кварталов по 1/2 ежеквартально |
IV квартал |
Единовременно |
Ситуация № 2. Предположим, что ОС приобретено до перехода на УСН. В расходах можно учесть (п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ):
- при переходе с ОСН - оплаченную остаточную стоимость ОС по данным налогового учета на 31 декабря года перед переходом на УСН;
- при переходе с ЕНВД - оплаченную остаточную стоимость ОС по данным бухучета на 31 декабря года перед переходом на УСН.
Оплаченная остаточная стоимость каждого такого объекта ОС указывается в графе 8 разд. II Книги учета доходов и расходов при УСН на 1 января первого года применения УСН.
В зависимости от срока полезного использования ОС его стоимость списывается в расходы так (подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ):
СПИ |
Как списывается в расходы стоимость ОС |
До 3 лет включительно |
В первый год применения УСН по 1/4 ежеквартально |
От 3 до 15 лет включительно |
В первый год применения УСН по 12,5% ежеквартально (50% за год) |
Во второй год применения УСН по 7,5% ежеквартально (30% за год) |
|
В третий год применения УСН по 5% ежеквартально (20% за год) |
|
Свыше 15 лет |
В течение первых 10 лет применения УСН по 2,5% ежеквартально (10% за год) |
Произведем необходимые расчеты.
Приобретенное ОС принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой является сумма фактических затрат организации на его приобретение (п. п. 4-5, 7-8 ПБУ 6/01). В данном случае фактическими затратами является сумма, уплачиваемая продавцу в соответствии с договором (с учетом НДС) (абз. 3, 8 п. 8 ПБУ 6/01, подп. 3 п. 2 ст. 170, п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Указанные затраты отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств», в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Принятие к учету ОС отражается записью по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08, субсчет 08-4.
Стоимость ОС погашается в бухгалтерском учете путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта ОС либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).
Таким образом, с июля организация ежемесячно в бухгалтерском учете начисляет амортизацию по данному ОС в размере 14 750 руб. (354 000 руб. : 24 мес.) (п. п. 18, 19 ПБУ 6/01).
При этом сумма начисленной амортизации признается расходом по обычным видам деятельности и отражается по кредиту 02 «Амортизация основных средств" в корреспонденции с дебетом счета 20 "Основное производство» (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» или др.) (п. 5, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).
Таким образом, в учете организации, применяющей УСН, приобретение ОС следует отразить следующими записями:
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Первичный документ |
В июне |
||||
Отражены вложения во внеоборотные активы * |
08-4 |
60 |
354 000 |
Отгрузочные документы продавца |
Приобретенный объект принят к учету в составе ОС |
01 |
08-4 |
354 000 |
Акт о приеме-передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств |
В июле |
||||
Перечислена оплата продавцу ОС |
60 |
51 |
354 000 |
Выписка банка по расчетному счету |
Ежемесячно начиная с июля в течение 24 месяцев |
||||
Начислена амортизация |
20 (26, 44 и др.) |
02 |
14 750 |
Бухгалтерская справка-расчет |
<*> «Упрощенец», сумму НДС, предъявленную продавцом, может предварительно не выделять на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», а сразу учесть в стоимости ОС. Однако такой порядок учета организация должна предусмотреть в своей учетной политике (п. 6-7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н).
Расходы на приобретение ОС в налоговом учете признаются с момента его ввода в эксплуатацию равными долями на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (подп. 1 п. 1, подп. 1 п. 3, абз. 8 п. 3 ст. 346.16, подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
В качестве расходов на приобретение ОС учитывается первоначальная стоимость объекта ОС, определяемая в порядке, установленном нормативными правовыми актами о бухгалтерском учете. В данном случае в сумме договорной стоимости ОС с учетом НДС (п. 3 ст. 346.16 НК РФ, п. 3.10 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов фирм и ИП, применяющих УСН, утв. приказом Минфина России от 22.10.2012 № 135н).
В данном случае приобретенное ОС введено в эксплуатацию в июне, а оплачено в июле.
Соответственно, расходы на приобретение ОС признаются организацией в следующем порядке:
30 сентября - 177 000 руб. (354 000 руб. : 2);
31 декабря - 177 000 руб.