Вопросы, которые часто возникают на практике: как отразить в бухучете операции с акциями? Как отражается в учете приобретение и реализацию ценных бумаг? Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги – что это и как создавать? Мы рассмотрели вопросы правового регулирования акций, теперь посмотрим на них с точки зрения бухгалтера.
Отражаем приобретение ценных бумаг
Приобретенные ценные бумаги подлежат принятию к учету в качестве финансовых вложений (п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утв. приказом Минфина России от 10.12.02 № 126н).
Каждая ценная бумага - единица бухгалтерского учета финансовых вложений (п. 5 ПБУ 19/02).
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 8 ПБУ 19/02), т. е. в сумме фактических затрат организации на их приобретение (п. 9 ПБУ 19/02).
Такими затратами являются:
- суммы, уплаченные продавцу;
- затраты по регистрации прав на ценные бумаги;
- суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с покупкой ценных бумаг;
- вознаграждение за услуги нотариуса, связанные с регистрацией договора, по которому фирма получает право собственности на ценные бумаги;
- биржевой сбор (комиссия);
- другие затраты, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.
Принятие ценных бумаг к учету отражается по дебету 58 «Финансовые вложения» и кредиту 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Чтобы разделить информацию о краткосрочных и долгосрочных вложениях, к субсчетам счета 58 рекомендуем открыть субсчета второго порядка. Например, к субсчету 58-1 «Паи и акции» - субсчета 58-1-1 «Краткосрочные вложения» и 58-1-2 «Долгосрочные вложения».
Пример 1 Компания через посредническую организацию приобрело акции в количестве 100 шт. по цене 3000 руб. на общую сумму 300 000 руб.
Посреднической организации было уплачено комиссионное вознаграждение в сумме 11 800 руб. (в т. ч. НДС - 1800 руб.).
Консалтинговой фирме были оплачены услуги, связанные с приобретением указанных акций, в сумме 5310 руб. (в том числе НДС - 810 руб.).
Акции приобретены с целью получить доход по ним в течение года.
В бухгалтерском учете предприятия следует сделать проводки:
Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- 300 000 руб. - отражены затраты по приобретению акций;
Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
- 11 800 руб. - отражена сумма комиссионного вознаграждения с учетом НДС.
Поскольку обороты по реализации ценных бумаг НДС не облагаются, то и НДС, уплаченный посреднической организации, из бюджета не возмещается, а подлежит включению в покупную стоимость акций.
Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
- 5310 руб. - отражена сумма консультационных услуг с учетом НДС, связанных с приобретением акций.
Таким образом, акции оприходованы на общую сумму 317 110 руб. в сумме фактических затрат по их приобретению.
Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги
Создавать этот резерв должны компании, у которых на балансе есть финансовые вложения, перечисленные в пункте 37 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».
В частности, речь идет о вложениях, по которым не определяется текущая рыночная стоимость (акции, облигации и пр.).
Резерв создается, если их реальная стоимость снижается.
Величина резерва под обесценение финансовых вложений равна сумме, на которую снизилась их стоимость в результате обесценения.
О том, что стоимость вложений снизилась, можно судить по следующим признакам (п. 37 ПБУ 19/02):
- нет поступлений по финансовым вложениям или существенно снизился доход по ним;
- организация, которая выпустила ценную бумагу, признана банкротом либо у нее появились признаки банкротства;
- на рынке ценных бумаг совершается значительное число сделок с аналогичными бумагами по цене ниже их балансовой стоимости.
Если такие признаки имеют место, как минимум один раз в год по состоянию на 31 декабря следует проверять свои финансовые вложения на обесценение (п. 38 ПБУ 19/02). Можно делать это и чаще (например, ежемесячно или ежеквартально).
Для того чтобы провести проверку, необходимо определить расчетную стоимость вложений.
Это можно сделать самостоятельно, прописав методику в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н), или можно привлечь независимого оценщика.
Затем расчетную цену надо сравнить со стоимостью вложения, которая отражена в учете. И на сумму снижения (если она есть) создается резерв (п. 21, 38 ПБУ 19/02).
Величину резерва относится в дебет счета 91, субсчета «Прочие расходы», в корреспонденции со счетом 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
- создан (увеличен) резерв под обесценение финансовых вложений.
Аналитический учет ведется по видам финансовых вложений.
Если же цена вложений повысилась, то сумма резерва уменьшается, и формируется обратная проводка:
Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- расформирован (уменьшен) резерв под обесценение финансовых вложений.
Такая же проводка делается, если финансовое вложение, по которому создан резерв, выбывает. Например, продается, передается безвозмездно и т. п.
Пример 2 Организация имеет на балансе пять акций акционерного общества (рыночная стоимость по которым не определяется) на общую сумму 50 000 руб.
Согласно учетной политике для целей бухучета организация проверяет финансовые вложения на обесценение ежеквартально.
За 2016 года акционерное общество не смогло выплатить дивиденды.
В сентябре 2017 года стало известно, что в отношении данного акционерного общества начата процедура банкротства.
Проверка на обесценение, проведенная 25 сентября 2017 года, показала, что стоимость акций акционерного общества существенно снижается.
Их расчетная стоимость по данным независимого оценщика составила 25 000 руб.
Поэтому в этот же день организация приняла решение создать резерв под обесценение финансовых вложений.
В учете эта операцию отражаем проводкой:
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
- 25 000 руб. (50 000 руб. - 25 000 руб.) - создан резерв под обесценение акций акционерного общества.
25 декабря 2017 года организация получила информацию, что финансовое состояние акционерного общества улучшилось.
Расчетная стоимость возросла до 30 000 руб.
В этот же день была скорректирована сумма сформированного резерва на 5000 руб. (30 000 руб. - 25 000 руб.) и сделана запись:
Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
- 5000 руб. (30 000 руб. - 25 000 руб.) - уменьшен резерв под обесценение акций акционерного общества.
Реализация ценных бумаг
При реализации ценной бумаги организация признает в бухгалтерском учете прочий доход в сумме договорной стоимости, что отражается записью по дебету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н).
Списание ценной бумаги с учета производится по первоначальной стоимости, определенной на дату его приобретения (п. 26 ПБУ 19/02).
Первоначальная стоимость ценной бумаги списывается в состав прочих расходов, что отражается бухгалтерской записью по кредиту 58 и дебету 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы» (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н).
Реализация, а также передача ценных бумаг относятся к операциям, не подлежащим обложению НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).
Пример 3 Предприятие в марте 2017 года приобрело 100 акций по цене 1300 руб. за каждую. В бухгалтерском учете предприятия производятся следующие записи:
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета»
- 130 000 руб. - оплачены приобретенные акции;
Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
- 130 000 руб. - акции приняты к учету.
В ноябре 2017 года предприятие реализовало ранее приобретенные акции по цене 1500 руб. за 1 шт. на общую сумму 150 000 руб. (1500 руб. x 100 шт.).
В бухгалтерском учете предприятия производятся следующие записи:
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы»
- 150 000 руб. - отражена выручка от реализации акций;
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 58-1 «Паи и акции»
- 130 000 руб. - списывается покупная стоимость акций;
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
- 150 000 руб. - поступила выручка на расчетный счет.
Аналитический учет ценных бумаг
Аналитический учет финансовых вложений должен вестись таким образом, чтобы присутствовала полная и достоверная информация по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения (эмитентам ценных бумаг, организациям-заемщикам и т. п.). Единицу бухгалтерского учета организация выбирает самостоятельно.
По принятым к бухгалтерскому учету государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете обязательно должна быть сформирована информация о наименовании эмитента и названии ценной бумаги, номере, серии и т. д., номинальной цене, цене покупки, расходах, связанных с приобретением ценных бумаг, общем количестве, дате покупки, дате продажи или иного выбытия, месте хранения.
При хранении бланков ценных бумаг в депозитарии они продолжают числиться в бухгалтерском учете у организации-владельца с указанием в аналитическом учете реквизитов депозитария, которому они переданы на хранение.
В аналитическом учете необходимо разделять ценные бумаги на обращающиеся (котируемые) и не обращающиеся (некотируемые) на рынке ценных бумаг.
Расходы по хранению бланков ценных бумаг в депозитарии
Если хранение бланков ценных бумаг осуществляется в депозитарии, то данные бумаги продолжают числиться в бухгалтерском учете у организации-владельца с указанием в аналитическом учете реквизитов депозитария, которому они переданы на хранение.
В бухгалтерском учете расходы по хранению ценных бумаг в депозитарии отражаются проводками:
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
- начислены расходы по хранению ценных бумаг в депозитарии;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета»
- перечислены денежные средства депозитарию за оказанные услуги.
Т. Бурсулая, ведущий аудитор ООО «РАЙТ ВЭЙС»
