Довольно часто более выгодным оказывается пригласить квалифицированного специалиста из других регионов. В отдаленных местностях нашей страны часто встречаются настоящие «жемчужины» – образованные, амбициозные и непривередливые. Однако и не очень капризному человеку надо, в частности, где-то жить, а цена аренды квартиры может сделать невыгодным переезд. Поэтому работодателям приходится задумываться об оплате жилья для иногородних сотрудников, например, об оплате аренды. И тогда возникают следующие насущные вопросы:
- облагается ли стоимости проживания сотрудников НДФЛ?
- можно ли расходы работодателя на аренду жилья для иногородних сотрудников учесть для целей налогообложения прибыли? И если да, то в каком объеме?
НДФЛ с оплаты жилья
Согласно разъяснениям Минфина России, статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с главой 23 НК РФ. Согласно разъяснениям, данным в письме Минфина России от 14.09.16 № 03-04-06/53726.
Со ссылкой на пункт 1 статьи 210 НК РФ финансисты разъясняют, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.
К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).
Финансисты сделали вывод о том, что оплата организацией за своих сотрудников стоимости проживания признается их доходом в натуральной форме. Суммы данной оплаты включаются в налоговую базу по НДФЛ указанных лиц (п. 1 ст. 211 НК РФ).
Пример 1 На основании условий трудовым договорами оплата стоимости аренды жилья является частью заработной платы (должностного оклада) работника.
Ежемесячная стоимость аренды жилья работника, оплачиваемая организацией, составляет 50 000 руб. Оплата арендодателю производится путем перечисления денежных средств с расчетного счета организации в адрес арендодателя.
На сумму уплаченной арендной платы уменьшается сумма заработной платы работника, подлежащая выплате в денежной форме.
Начисление заработной платы работникам производится при каждой ее выплате.
Для целей налогового учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.
В учете организации указанные операции следует отразить следующим образом:
Дебет 76 Кредит 51
- 50 000 руб. - перечислены денежные средства арендодателю за работника в оплату стоимости аренды жилья (основание: договор аренды, выписка банка по расчетному счету);
Дебет 26 Кредит 70
- 30 000 руб. - отражены расходы на оплату труда, выплачиваемую в натуральной форме (основание: расчетная ведомость);
Дебет 70 Кредит 76
- 50 000 руб. - отражена стоимость аренды жилья, оплаченная за работника в счет оплаты труда (основание: бухгалтерская справка).
На дату удержания НДФЛ:
Дебет 70 Кредит 68/НДФЛ
- 6500 руб. (50 000 x 13%) - удержан НДФЛ с дохода в виде заработной платы, выплаченной в натуральной форме, при выплате работнику заработной платы в денежной форме (основание: регистр налогового учета (налоговая карточка)).
Налог на прибыль
Со ссылкой на статью 255 НК РФ финансисты разъясняют, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Глава 25 «Налог на прибыль организаций» не дает определение натуральной формы оплаты труда. Поэтому, на основании положений статьи 11 НК РФ по вопросам, связанным с выплатой заработной платы в натуральной форме, следует руководствоваться нормами Трудового кодекса РФ.
Поэтому, если расходы работодателя на аренду жилья для иногородних сотрудников являются формой оплаты труда и условием в трудовом договоре, то такие расходы могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций в составе расходов как заработная плата, выраженная в натуральной форме. Разумеется, эти расходы должны соответствовать требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, т. е. должны быть экономически оправданными, документально подтверждены и произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
А вот в каком объеме расходы на оплату жилья работникам организации можно учесть для целей налогообложения прибыли?
Позиция официальных органов
Минфин рекомендовал относить затраты предприятия на оплату аренды квартиры для проживания его работников именно к оплате труда в неденежной форме (см., например, письмо Минфина России от 28.10.10 № 03-03-06/1/671).
Одновременно чиновники полагают, что поскольку расходы на оплату аренды жилья для работника - это оплата труда в натуральной форме, то в отношении данного вида расходов действует ограничение, установленное статьей 131 ТК РФ.
Ограничение заключается в том, что доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной зарплаты сотрудника.
Из этого делается вывод о том, что расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 20% от месячного заработка этих работников с учетом премий и надбавок, при условии заключения с ними трудовых договоров.
В период, когда такой договор не заключен и работник не состоит в штате организации, вышеуказанные расходы на оплату жилья вообще не могут уменьшать налоговую базу по прибыли (см. письма Минфина России от 22.10.13 № 03-04-06/44206, от 30.09.13 № 03-03-06/1/40369).
Поэтому, если организация решит учесть расходы на оплату жилья работникам организации для целей налогообложения прибыли в полном объеме, то вероятнее всего свою позицию организации предстоит отстаивать в суде.
Два аргумента «против»
Во-первых, на расходы по найму жилых помещений не распространяется 20%-ное ограничение, установленное в отношении заработка в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ), та как расходы организации на аренду жилых помещений для сотрудников не являются частью зарплаты. В ее состав входит вознаграждение за труд, компенсационные и стимулирующие выплаты. Расходы на содержание сотрудников (в том числе связанные с арендой для них жилья) к заработной плате не относятся. Значит, при расчете налога на прибыль затраты на аренду квартир для иностранных работников учитываются в полном размере.
Во-вторых, 20%-ное ограничение выплат в неденежной форме распространяется только на заработную плату сотрудников и не подлежит применению к иным выплатам в их пользу, к которым в том числе относится оплата найма жилых помещений.
Пример 2 Организация пригласила на работу высококвалифицированного специалиста из другого города. По условиям заключенного с ним трудового договора работнику была предоставлена квартира для проживания, аренду которой оплачивала организация.
Оклад работнику установлен в размере 120 000 руб. Размер ежемесячной арендной платы составляет 20 000 руб., что не превышает 20% от начисленной за месяц заработной платы данного специалиста. В учете организации расходы по найму квартиры следует отразить следующим образом.
Если организация придерживается официального подхода контролирующих органов, то в бухгалтерском учете ежемесячно она будет делать следующие записи:
Дебет 76 Кредит 51
– 20 000 руб. - перечислена арендная плата за квартиру;
Дебет 20 (26, 44) Кредит 70
– 120 000 руб. отражены расходы на оплату труда работника;
Дебет 70 Кредит 76
– 20 000 руб.- отражена стоимость аренды, которая оплачена за работника, в счет оплаты труда.
В налоговом учете указанная сумма арендной платы на основании пункта 25 статьи 255 НК РФ будет включена в состав расходов на оплату труда в полном объеме.
Расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на приводят к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). В учете необходимо сделать проводку
Дебет 99 Кредит 68/ПНО
– отражено ПНО (в размере «не принимаемые расходы» х 20%).
Пример 3 Воспользуемся условиями Примера 2 и допустим, что оклад работника равен 60 тыс. руб. Организация придерживается официальной точки зрения. Тогда, в целях налогообложения прибыли можно учесть 12 000 руб. (60 000 руб. х 20%). В бухгалтерском учете ежемесячно следует делать следующие записи:
Дебет 76 Кредит 51
– 20 000 руб. - перечислена арендная плата за квартиру;
Дебет 20 (26, 44) Кредит 70
– 120 000 руб. отражены расходы на оплату труда работника;
Дебет 99 Кредит 68/ПНО
– 1600 руб. ((20 000 руб.-12 000 руб.) х 20%))- отражено ПНО
Дебет 70 Кредит 76
– 20 000 руб.- отражена стоимость аренды, которая оплачена за работника, в счет оплаты труда.
Отдел Аудита ООО «РАЙТ ВЭЙС»
