Итак, бухгалтерский и налоговый учет товарных потерь в виде недостачи товара. К сожалению, кражи в магазинах самообслуживания – не редкость, а одна из причин товарных потерь. Как правило, такие случаи вскрываются только по результатам инвентаризации, т. е. виновных лиц найти не удается.
И, поскольку сумма недостачи образовалась из-за незафиксированных хищений, совершенных неустановленным лицом, а объективная возможность установления этих данных отсутствует, то уголовное дело по факту хищения не может быть возбуждено (а возбужденное дело подлежит прекращению, п. п. 1, 2 ч. 1 ст. 24, ч. 2 ст. 140, п. 2 ч. 1 ст. 145, ч. 1 ст. 148, п. 1 ч. 1 ст. 208 УПК РФ).
Бухгалтерский учет
Для обеспечения достоверности данных учета и отчетности необходимо обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств. В ходе этого мероприятия выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета.
Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются организацией. Исключение составляют случаи, когда проведение инвентаризации обязательно (п. 1-3 ст. 11 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – закон о бухучете), п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, далее – положение № 34н).
Товары являются частью материально-производственных запасов организации, которые отражаются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, равной сумме фактических затрат на их приобретение (п. 2, 5-6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н).
Поскольку по результатам инвентаризации фактическое количество товаров в магазине менее показателя, отраженного по данным бухгалтерского учета, то необходимо отразить недостачу.
Сумма выявленной недостачи товаров списывается со счета 41 «Товары» в размере их фактической себестоимости в дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (подп. «б» п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н (далее – методические указания), Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Далее недостача в полной сумме должна быть списана за счет виновных лиц, а в случае их неустановления или отказа судом во взыскании убытков с них - на финансовые результаты (п. 30 методических указаний, подп. «б» п. 28 положения № 34н).
Поскольку в данном случае виновные лица не установлены, то убытки от недостачи товаров списываются на финансовые результаты. Поэтому они отражается записью по дебету 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-2 «Прочие расходы», и кредиту 94 (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н).
Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием товаров и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (п. 4 ст. 11 закона о бухучете).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
В НК РФ четко перечислены ситуации, в которых налогоплательщик обязан восстанавливать суммы «входного» НДС, которые ранее правомерно были заявлены им к вычету (п. 3 ст. 170 НК РФ). В этом перечне нет такого основания, как утрата товаров.
Однако на практике контролирующие органы всегда требовали и продолжают требовать, чтобы налогоплательщики, списавшие товары, восстанавливали «входной» НДС, ранее принятый к вычету. Так, по мнению Минфина, НДС подлежит восстановлению в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги) не используются для операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых этим налогом (письмо Минфина России от 29.03.12 № 03-03-06/1/163).
Восстанавливать НДС, по мнению Минфина, нужно во всех случаях выбытия товаров, когда это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей, в частности при выбытии товаров в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и др. (письмо Минфина от 01.11.07 № 03-07-15/175, аналогичная позиция изложена в письмах Минфина от 04.07.11 № 03-03-06/1/387, от 19.05.10 № 03-07-11/186).
Если принято решение восстановить НДС, а МПЗ похищены, утрачены или испорчены МПЗ, то сумма восстанавливаемого НДС равна сумме налога, предъявленной по ним к вычету (письмо Минфина от 05.07.11 № 03-03-06/1/397). В бухгалтерском учете следует сделать проводку:
Дебет 91 Кредит 68
- восстановлен НДС по похищенному имуществу.
Сумму восстановленного НДС следует отразить в строке 080 разд. 3 декларации по НДС и включить в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли.
Налог на прибыль организаций
К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные организацией в отчетном (налоговом) периоде, в частности расходы в виде недостачи материальных ценностей на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.
Организации, осуществляющие розничную торговлю в магазинах со свободным доступом покупателей к товарам, вправе признать расходы в виде недостачи товаров, возникшей в результате невыявленных хищений, совершенных покупателями в торговых залах в неустановленное время. По мнению ВАС России, требование о необходимости подтверждения факта неустановления виновных лиц постановлением следственного органа внутренних дел Российской Федерации на данную ситуацию не распространяется (решение от 04.12.13 № ВАС-13048/13).
Основываясь на принятом решении ВАС России, Минфин разъяснил, что организация вправе учесть убытки от хищений в магазинах самообслуживания в составе внереализационных расходов на основании пункту 2 статьи 265 НК РФ при условии их обоснованности и документального подтверждения (письмо от 07.04.14 № 03-03-10/15517).
В качестве подтверждающих документов могут выступать, например, инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, акт результатов проверки товаров, бухгалтерская справка с расчетом потерь за определенный период.
Расходы в виде недостачи товаров признаются в момент ее выявления (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Пример В ходе инвентаризации товаров, находящихся в торговом зале магазина самообслуживания, обнаружена недостача. Недостача образовалась из-за незафиксированных хищений, совершенных покупателями, в неустановленное время. Себестоимость похищенных товаров составляет 30 000 руб., которая соответствует стоимости приобретения товаров по данным налогового учета. НДС в размере 5400 руб. по похищенному товару при его приобретении был предъявлен к вычету из бюджета. Учет товаров ведется по покупным ценам. Применяется метод начисления. Во избежание налоговых споров принято решение восстановить НДС, ранее предъявленный к вычету из бюджета. В учете Организации недостачу товара следует отразить следующими проводками.
При приобретении товара
Дебет 41 Кредит 60
- 30 000 руб. (3540 - 540) - оприходован товар (основание: отгрузочные документы поставщика, акт о приемке товаров);
Дебет 19 Кредит 60
- 5400 руб. - отражена сумма предъявленного НДС (основание: счет-фактура);
Дебет 68/НДС Кредит 19
- 5400 руб. - принят к вычету предъявленный НДС (основание: счет-фактура);
Дебет 60 Кредит 51
- 35 400 руб. - произведена оплата поставщику (основание: выписка банка по
расчетному счету).
При недостаче товара:
Дебет 94 Кредит 41
- 30 000 руб. - выявлена недостача товаров в торговом зале (основание: сличительная ведомость результатов инвентаризации ТМЦ);
Дебет 91-2 Кредит 68/НДС
- 5400 руб. - восстановлен НДС (основание: бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 91-2 Кредит 94
- 30 000 руб. - недостача списана на финансовый результат (основание: приказ руководителя, бухгалтерская справка).
Отдел Аудита ООО "РАЙТ ВЭЙС"